La fiscalité de l’acquisition du logement

La fiscalité de l’acquisition du logement

La fiscalité de la mutation du logement concerne tant son acquéreur (les droits de mutation) que son vendeur (les plus-values et parfois au titre de la TVA immobilière).
Nous renvoyons le lecteur à l’extension numérique du présent rapport pour l’analyse de cette fiscalité.

La fiscalité de l’acquéreur : les droits de mutation à titre onéreux

S’agissant de la fiscalité applicable aux acquéreurs, nous pouvons distinguer un régime de droit commun (§ I) et des régimes spéciaux (§ II).

Le régime de droit commun

Le régime applicable dépend des modalités de détention du logement acquis : soit l’immeuble est détenu directement par le vendeur (A), soit l’immeuble est détenu par une société à prépondérance immobilière (B).

L’acquisition du logement (immeuble)

Nous étudierons successivement les règles d’exigibilité des droits de mutation à titre onéreux (I), d’assiette (II) et les taux applicables (III).
L’exigibilité des droits de mutation à titre onéreux
– Lors de la signature de l’acte notarié. – Le droit de vente immobilier est exigible sur la plupart des mutations à titre onéreux portant sur un logement qui sont formalisées par un acte notarié. C’est donc à l’occasion de la publication de l’acte de vente au service de la publicité foncière que sera perçu le droit de vente. Depuis le 1er novembre 2011, la formalité de publication, dite « formalité fusionnée », est requise dans un délai d’un mois (au lieu de deux) à compter de la date de l’acte.
– Vente assortie de condition suspensive ou résolutoire. – Si la vente du logement est assortie d’une condition suspensive, la vente sera enregistrée au droit fixe des actes innommés, le droit de vente proportionnel ne deviendra exigible qu’à la réalisation de la condition suspensive.
Si la vente du logement est soumise à une condition résolutoire, le droit de vente sera perçu immédiatement. Par contre, la résolution de la vente ne permettra pas d’obtenir la restitution des droits versés sauf résolution légale ou fondée sur un cas de force majeure.
– Vente comprenant également du mobilier. – Lorsque la vente du logement comprend également du mobilier, il est possible de soustraire la valeur du mobilier aux droits de mutation si le prix de vente est ventilé entre la partie immobilière et la partie mobilière et si le mobilier est décrit et estimé article par article.
L’assiette des droits de mutation à titre onéreux
L’article 83, alinéa 2 du Code général des impôts précise que les taxes sont liquidées sur « le prix exprimé, en y ajoutant toutes les charges en capital ainsi que toutes les indemnités stipulées au profit du cédant, à quelque titre que ce soit… ».
– Le prix de vente. – La base d’imposition des droits est avant tout le prix de vente, payable comptant ou à terme. L’administration fiscale a précisé dans sa doctrine que les droits ne s’appliquent pas aux intérêts payés pour la période postérieure à l’entrée en jouissance car ils représentent les fruits du prix auquel le vendeur avait normalement droit au jour de la vente.
– Les charges augmentatives du prix. – Par charges augmentatives du prix, il convient d’entendre toutes les prestations supplémentaires que le contrat impose à l’acquéreur et tous les avantages indirects que l’acheteur procure au vendeur, en acquittant ses dettes ou en prenant à son compte des obligations qui incombent normalement à ce dernier. On pourrait citer sans être exhaustif :
  • les frais exposés pour parvenir à la vente (diagnostics) s’ils sont remboursés par l’acquéreur ;
  • la commission de négociation si elle est mise contractuellement à la charge du vendeur mais versée par l’acquéreur ;
  • des travaux entrepris sur l’immeuble par le cédant mais facturés à l’acquéreur ;
  • le différé de jouissance : la réserve de jouissance du vendeur constitue une charge augmentative du prix qui correspond au montant du loyer perçu par le vendeur depuis la vente ou à une estimation des parties si le bien n’est pas loué.
Ne sont pas des charges augmentatives du prix :
  • le remboursement par l’acquéreur de sa quote-part d’impôt foncier pour la période allant de l’acte de vente au 31 décembre de l’année de la vente ;
  • le remboursement de la quote-part de charges courantes pour la période allant de la vente à la fin du trimestre ou du semestre en cours ou l’appel de fonds postérieur à la vente pour des travaux votés antérieurement à la vente.
Inversement, des obligations incombant légalement à l’acquéreur qui seraient assumées par le vendeur viendraient en diminution du prix. Ce serait le cas dans une vente « actes en main » : pour liquider les droits, il conviendrait de déduire du prix les frais et loyaux coûts du contrat tels que les honoraires de négociation, les émoluments fixes ou proportionnels.
Les droits de mutation de droit commun
– Un droit commun au taux de 5,80665 %. – Depuis le 1er mars 2016, l’acquéreur d’un logement, sauf à bénéficier d’un régime plus favorable, doit s’acquitter d’une taxation de 5,80665 %. Ce taux se décompose en :
  • un droit départemental de 4,5 % . En effet, l’article 77 de la loi de finances pour 2014 a autorisé les conseils généraux à relever le droit départemental de 3,8 à 4,5 % pour les ventes signées après le 1er mars 2014. À ce jour, seuls quatre départements ont conservé un taux de 3,8 % ;
  • une taxe additionnelle perçue au profit de la commune au taux de 1,20 % ;
  • un prélèvement pour frais d’assiette et de recouvrement de 2,37 % liquidé sur le montant du droit départemental.

L’acquisition du logement détenu en société

– Une taxation au taux de 5 % si la société est à prépondérance immobilière. – Le logement, au lieu d’être détenu « en direct », peut être détenu par le vendeur par l’intermédiaire d’une société civile immobilière. Il y aura lieu d’appliquer alors les dispositions de l’article 726-I, 2° du Code général des impôts qui soumet au droit de 5 %, sans abattement, les cessions de participations à prépondérance immobilière, qu’il s’agisse d’actions (sauf sociétés cotées) ou de parts sociales. Est considérée comme étant à prépondérance immobilière la société non cotée en bourse (société de personnes ou ayant opté pour l’impôt sur les sociétés, quelle que soit la forme) dont l’actif est ou a été, au cours de l’année précédant la cession, principalement composé d’immeubles ou de droits immobiliers situés en France ou de participations dans des sociétés non cotées elles-mêmes à prépondérance immobilière. Contrairement au régime des plus-values réformé par la loi de finances pour 2004, la valeur des immeubles affectés par la société à son exploitation est prise en compte pour l’appréciation de la prépondérance immobilière.
L’assiette des droits est constituée, comme pour l’acquisition d’un logement détenu en direct, par le prix exprimé majoré des charges qui peuvent s’y ajouter.
Certaines acquisitions de logements bénéficieront d’un régime spécial en raison de la personne du vendeur se traduisant par l’application d’un taux réduit ou d’une exonération.

Les régimes de faveur

Certaines cessions de logement bénéficient d’un tarif de faveur se traduisant soit par l’application d’un droit de vente réduit lorsqu’elles sont soumises à la TVA sur le prix, soit par des dispositifs facultatifs à l’initiative des départements.
– Les ventes assujetties à TVA sur prix. – Les acquisitions de logements neufs bénéficient d’une taxe de publicité foncière de 0 715 % sur le prix hors taxes lorsque la vente est soumise à la TVA sur le prix total. L’article 1594 F quinquies A vise les cessions à titre onéreux d’immeubles neufs réalisées par des vendeurs assujettis agissant en tant que tels. Le régime de la TVA immobilière sera approfondi par la suite.
Les dispositifs facultatifs en faveur des organismes HLM . Afin de favoriser l’accession aux habitations à loyer modéré, diverses exonérations de droit et/ou facultatives ont été mises en place lors de certaines mutations à titre onéreux de logements réalisés par les organismes HLM. Il s’agit notamment :
  • de l’exonération facultative en faveur des cessions de logements réalisés par les HLM ou sociétés d’économie mixte (CGI, art. 1594 G) ;
  • de l’exonération en faveur des cessions amiables de maisons individuelles à loyer modéré par des vendeurs en difficulté (CGI, art. 716) ;
  • de l’exonération facultative des acquisitions effectuées par les organismes HLM ou par les SEM auprès d’accédants à la propriété en difficulté (CGI, art. 1594 H).
La DGFiP publie chaque année les taux et abattements ou exonérations applicables en matière de ventes immobilières dans chaque département.
Lien web : www.impots.gouv.fr/portail/files/media/1_metier/3_partenaire/notaires/2021-05-3767_dmto_2021_p_fiscal.pdf">Lien
– Conclusion. – À l’exception des cessions par les organismes HLM ou les SEM, il n’existe plus de mesures fiscales destinées à promouvoir l’accession à la propriété de son logement. On pourra rappeler que l’article 90 de la loi de finances pour 2011 a supprimé l’avantage fiscal institué par l’article 5 de la loi du 21 août 2007. Il consistait en un crédit d’impôt sur le revenu au titre des intérêts versés pour l’acquisition ou la construction de son habitation principale (CGI, art. 200 quaterdecies).
On peut également regretter qu’il n’existe pas un régime de taux réduits au profit du locataire qui se porterait acquéreur de son logement, à l’instar du fermier en place. Selon l’article 1594 F quinquies D du Code général des impôts, pour bénéficier du taux réduit de 0 715 % (0 71498 %), ce dernier doit être titulaire d’un bail depuis deux ans au moins et s’engager à exploiter personnellement les biens acquis pendant au moins cinq ans à compter du transfert de propriété.
Contrairement à la fiscalité applicable à l’acquéreur, le vendeur bénéficie de mesures fiscales favorables, qu’il soit particulier ou professionnel.

La fiscalité applicable au vendeur

Les règles applicables diffèrent selon que le vendeur est un particulier relevant des plus-values immobilières (§ I) ou un professionnel taxé au titre des plus-values professionnelles et parfois redevable de la TVA immobilière (§ II).

Le vendeur « particulier »

Nous étudierons successivement le champ d’application des plus-values immobilières des particuliers (A), les exonérations applicables (B), ainsi que le régime (C) et les modalités d’imposition (D).

Le champ d’application des plus-values immobilières

Le champ d’application des plus-values immobilières des particuliers se définit selon les personnes (I) et les biens (II) imposables, ainsi que les opérations (III).
Les personnes imposables
– Les personnes physiques dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé. – Les plus-values réalisées lors de la cession d’immeubles relèvent du régime des plus-values immobilières des particuliers (CGI, art. 150 U et s.) lorsqu’elles sont réalisées par des personnes physiques dans le cadre de la gestion de leur patrimoine privé, sans qu’il y ait lieu de distinguer selon leur nationalité ou leur domicile.
A contrario, le régime ne s’applique pas aux profits tirés d’une activité professionnelle qui relèveront des BIC s’ils sont réalisés à titre habituel et/ou spéculatif. Le régime ne s’applique pas non plus aux plus-values consécutives à la cession d’immeubles figurant à l’actif d’une entreprise et affectés réellement à l’activité : elles relèveront du régime des plus-values professionnelles.
– Les sociétés de personnes. – Le régime des plus-values immobilières s’applique également aux associés de sociétés de personnes transparentes et translucides, relevant des articles 1655 ter et 8 à 8 ter du Code général des impôts.
L’article 1655 ter vise les sociétés transparentes ou sociétés d’attribution : les droits sociaux sont considérés comme des fractions d’immeubles et chaque associé est fiscalisé lors de la cession comme s’il avait cédé personnellement le bien.
Le régime des articles 150 U et suivants du Code général des impôts est également applicable aux cessions réalisées par des sociétés relevant de plein droit ou sur option des articles 8 et 8 ter du même code, qui exercent une activité non professionnelle. En pratique, sont visées les sociétés civiles immobilières non passibles de l’impôt sur les sociétés.
Chacun de ses associés sera imposé pour la quote-part de plus-value lui revenant, et le régime applicable dépendra de la qualité des associés : associé soumis à l’IS ou relevant de plein droit d’un régime réel d’imposition (BIC, BA ou BNC), sociétés de personnes interposées ou autres associés.
Les biens imposables
La loi vise tant « les biens immobiliers bâtis ou non bâtis » et les « droits relatifs à ces immeubles » (CGI, art. 150 U) que les droits sociaux de sociétés à prépondérance immobilière (CGI, art. 150 UB).
– Les biens immobiliers et les droits immobiliers. – Les plus-values imposables sont celles qui proviennent de la cession à titre onéreux d’immeubles, bâtis ou non bâtis. L’imposition est indépendante de l’origine de propriété (titre onéreux ou titre gratuit).
– La première cession à titre onéreux de l’usufruit temporaire. – Le régime s’applique aussi aux droits relatifs à ces immeubles (usufruit, nue-propriété…) Il est à noter que depuis le 14 novembre 2012, la première cession à titre onéreux de l’usufruit temporaire d’un bien immobilier sera imposée non pas selon le régime des plus-values immobilières des particuliers, mais selon le régime d’imposition des revenus procurés par ledit bien. Ainsi, si le bien est loué nu ou susceptible de l’être, le gain est imposé dans la catégorie des revenus fonciers.
– Les titres de sociétés à prépondérance immobilière. – L’article 150 UB du Code général des impôts soumet au régime d’imposition des plus-values immobilières les plus-values de cession de titres de société à prépondérance immobilière. Au sens des plus-values, est à prépondérance immobilière la société non soumise à l’IS, et dont l’actif est, à la clôture des trois exercices précédant la cession, principalement constitué d’immeubles non affectés à sa propre exploitation.
En vertu de l’article 74 A bis de l’annexe II du Code général des impôts, la société est à prépondérance immobilière si les immeubles à prendre en compte représentent plus de 50 % de l’actif. À la clôture des trois exercices qui précèdent la cession, on doit comparer la valeur vénale des immeubles non affectés à l’exercice de la société à celle de la totalité des éléments de l’actif social.
Si la société est à prépondérance immobilière au sens de l’article 150 UB du Code général des impôts, la plus-value de cession sera imposée aux mêmes taux que la plus-value sur l’immeuble. Le calcul de la plus-value imposable fait l’objet de particularités qui seront développées ultérieurement.
Les opérations taxables
– Les cessions à titre onéreux. – Selon l’article 150 U du Code général des impôts, seules sont imposables les plus-values réalisées lors d’une cession à titre onéreux. Sont hors champ d’application les plus-values latentes ou les plus-values réalisées à l’occasion de mutations à titre gratuit, entre vifs ou par décès.
La notion de cession à titre onéreux est plus large que la vente, car elle englobe également les échanges, les apports en société, les expropriations et certains partages.
– Les partages non imposables. – Le partage est l’acte juridique qui met fin à une indivision en répartissant les biens indivis entre les différents copartageants. Alors que sur le plan juridique, il est toujours déclaratif (C. civ., art. 883), sur le plan fiscal le régime applicable (déclaratif ou translatif) dépendra de la qualité des copartageants et de l’origine de l’indivision (CGI, art. 150 U, IV).
Les partages purs et simples ou avec soulte et plus-values de biens immobiliers reçus par succession, des biens acquis par des époux avant ou pendant le mariage, des biens acquis par des partenaires avant ou après qu’ils se soient pacsés ne constituent pas des mutations à titre onéreux dès lors qu’ils interviennent entre les membres originaires de l’indivision, leur conjoint, des ascendants, des descendants ou des ayants cause à titre universel de l’un ou de plusieurs d’entre eux.
Il en est de même pour les partages de biens indivis issus d’une donation-partage. L’administration accepte d’appliquer cette exonération aux partages de biens indivis acquis par des concubins pendant le concubinage.
Dans ces situations, le partage est considéré comme une opération intercalaire : l’imposition de la plus-value n’interviendra que lors de la cession ultérieure du bien par l’attributaire. La plus-value imposable sera alors calculée à partir de la date et de la valeur d’acquisition du bien par l’indivision.
– Les partages imposables à hauteur de la soulte. – Lorsque le partage n’entre pas dans le champ d’application de l’article 150 U, IV du Code général des impôts, il constitue une mutation à titre onéreux à hauteur de la soulte versée par l’attributaire à ses copartageants. Si le partage est pur et simple, le partage est non imposable et considéré comme une opération intercalaire. Le prix de cession correspondra à la soulte versée. Le prix d’acquisition sera le prix effectivement acquitté par le cédant ou la valeur vénale en cas de transmission à titre gratuit. La plus-value brute sera diminuée d’un abattement pour durée de détention à compter de l’entrée du bien dans l’indivision.
– Les licitations selon la qualité du bénéficiaire. – La licitation est une vente de biens ou de droits indivis, qui peut être réalisée aux enchères ou à l’amiable. Le régime fiscal applicable dépendra de la qualité du bénéficiaire de la licitation.
Si la licitation intervient au profit d’un tiers étranger à l’indivision, elle constitue une cession à titre onéreux, qu’elle fasse cesser ou non l’indivision. Chacun des colicitants est alors imposé à raison de sa quote-part de plus-value réalisée.
Si la licitation intervient au profit de l’un des coïndivisaires, son conjoint, ses descendants ou ascendants ou ayants droit à titre universel, on appliquera les mêmes règles que pour le partage.

Les exonérations

La vente du logement peut être exonérée sous certaines conditions lorsqu’elle est réalisée par un résident (I) et que le bien constitue sa résidence principale ou est destiné à financer sa résidence principale. Les non-résidents peuvent bénéficier d’une éventuelle exonération (III). D’autres exonérations sont susceptibles de s’appliquer (II).
Liées à la résidence principale
La vente de la résidence principale (CGI, art. 150 U, II, 3°)
Les plus-values réalisées lors de la cession de la résidence principale du cédant au jour de la cession sont exonérées. Cette exonération s’applique aux dépendances immédiates et nécessaires cédées simultanément avec l’immeuble.
La résidence principale au jour de la cession. L’immeuble doit constituer la résidence habituelle du propriétaire, c’est-à-dire le lieu où le contribuable réside habituellement pendant la majeure partie de l’année. Il doit s’agir de la résidence effective du contribuable. L’utilisation temporaire d’un logement ne permet pas de bénéficier de l’exonération. En cas de doute, il appartient au contribuable de démontrer l’effectivité de la résidence. Le logement peut constituer la résidence principale du cédant au jour de la cession : l’immeuble cédé doit constituer la résidence principale du propriétaire lui-même et être effectivement occupé par celui-ci. L’exonération est exclue pour les logements qui, bien qu’ayant été antérieurement résidence principale, n’ont plus cette qualité : immeubles donnés en location, immeubles occupés gratuitement par la famille ou des tiers, logements vacants…
L’administration apporte des assouplissements dans certaines situations :
  • immeuble occupé jusqu’à sa mise en vente ;
  • immeuble occupé par le futur acquéreur ;
  • immeuble cédé suite à une séparation ;
  • immeuble constituant la résidence principale d’un contribuable incarcéré ;
  • cession d’un immeuble en cours de construction ;
  • et les péniches ou bateaux à usage d’habitation principale du cédant.
– L’exonération des dépendances immédiates et nécessaires. – Les dépendances immédiates et nécessaires sont exonérées lorsqu’elles sont cédées en même temps que la résidence principale. L’exonération portera sur l’ensemble du terrain entourant l’immeuble, quelle que soit la superficie dès lors qu’il n’est pas vendu comme un terrain à bâtir, au sens de la TVA.
Pour l’administration, les garages situés à une distance inférieure d’un kilomètre de la résidence principale constituent une dépendance immédiate et nécessaire. Il en est de même pour les chambres de bonne situées dans le même immeuble que la résidence principale.
Les dépendances doivent être cédées simultanément avec la résidence principale, c’est-à-dire en même temps que la résidence principale exonérée. La vente peut être réalisée au profit d’acquéreurs distincts dans un délai maximum d’un an.
Le logement autre que la résidence principale (CGI, art. 150 U, II, 1°bis)
La plus-value réalisée au titre de la première cession d’un logement autre que la résidence principale (et de ses dépendances immédiates et nécessaires) est exonérée sous une double condition.
Le cédant ne doit pas être propriétaire de sa résidence principale, directement ou par personne interposée, au cours des quatre années précédant la cession.
Le cédant est tenu de remployer, dans un délai de vingt-quatre mois à compter de la cession, tout ou partie du prix de cession du logement dans l’acquisition ou la construction d’un logement qu’il affecte à sa résidence principale.
L’exonération s’applique sur demande expresse du cédant dans l’acte de vente. Elle sera totale si le remploi porte sur un logement dont le prix d’acquisition est au moins égal au prix de l’immeuble cédé. Elle sera partielle à hauteur du pourcentage du prix de vente destiné à être remployé dans l’acquisition ou la construction de la future résidence principale.
Les autres exonérations susceptibles de s’appliquer
D’autres exonérations sont susceptibles de s’appliquer en cas de cession d’un logement.
L’article 150 U, II, 4° du Code général des impôts exonère sous condition de remploi les plus-values réalisées lors de la cession d’immeubles pour lesquels une déclaration d’utilité publique a été prononcée en vue d’une expropriation.
L’article 150 U, II, 6° du même code exonère les immeubles, parties d’immeubles ou droits immobiliers dont le prix de cession est inférieur ou égal à 15 000 €.
Les retraités ou invalides disposant de faibles revenus échappent à la taxation des plus-values immobilières sous réserve de remplir les conditions de l’article 150 U, III du Code général des impôts.
Le résident d’un établissement social ou médico-social est exonéré de plus-value lors de la cession du bien qui a constitué sa résidence principale (CGI, art. 150 U, II, 1° ter).
L’exonération applicable aux non-résidents
Les non-résidents relevant de l’impôt sur le revenu bénéficient de certaines exonérations applicables aux résidents, mais également d’exonérations spécifiques.
– Les exonérations des résidents applicables. – Les non-résidents bénéficient, lors de la cession d’immeubles, des mêmes exonérations que les résidents à l’exception :
  • de l’exonération de la résidence principale ;
  • de l’exonération de la première cession d’un logement lorsque le cédant n’est pas propriétaire de sa résidence principale ;
  • de l’exonération de l’ancienne résidence principale des retraités et invalides de condition modeste.
– Les exonérations spécifiques aux non-résidents. – L’exonération de l’habitation en France des non-résidents prévue à l’article 150 U, II, 2° du Code général des impôts s’applique lors de la cession d’un bien qui constitue en France l’habitation d’une personne physique ressortissant d’un État membre de l’Union européenne, de l’Islande, de la Norvège ou du Liechtenstein. Cette exonération, qui s’applique dans la limite d’une seule résidence par contribuable, est subordonnée à une double condition.
D’une part, le cédant doit avoir été fiscalement domicilié en France de manière continue pendant au moins deux ans à un moment quelconque avant la cession.
D’autre part, la cession doit être réalisée au plus tard le 31 décembre de la cinquième année suivant celle du transfert par le cédant de son domicile fiscal hors de France, ou elle doit porter sur un bien dont le cédant a la libre disposition au moins depuis le 1er janvier de l’année précédant celle de la cession.
L’exonération est limitée à la fraction de plus-value nette imposable qui n’excède pas 150 000 €, le surplus étant imposable.
– La cession de l’ancienne résidence principale en France. – L’article 244 bis A, I, 1 du Code général des impôts institue une exonération en faveur des personnes physiques, qui ayant transféré leur domicile fiscal hors de France, cèdent depuis le 1er janvier 2019 leur ancienne résidence principale :
  • le cédant doit avoir transféré sa résidence vers un État membre de l’Union européenne ou un État ayant conclu une convention fiscale avec la France ;
  • la cession doit être réalisée au plus tard le 31 décembre de l’année suivant celle du transfert ;
  • l’ancienne résidence principale ne doit pas être mise à la disposition d’un tiers, à titre gratuit ou onéreux, entre le départ de France et la cession.

L’imposition du vendeur

L’article 150 V du Code général des impôts calcule la plus ou moins-value brute (I) par différence entre le prix de cession et le prix d’acquisition. Si le bien est détenu depuis plus de cinq ans, la plus-value imposable sera réduite d’un abattement pour durée de détention (II).
Le calcul de la plus-value brute
Les règles de détermination de la plus-value brute sont différentes selon que la cession porte sur l’immeuble (a) ou sur les titres d’une société à prépondérance immobilière (b).
La cession de l’immeuble
– Le prix de cession. – Il est défini à l’article 150 VA du Code général des impôts. Il s’agit « du prix réel tel que stipulé à l’acte ». Il est majoré de toutes les charges et indemnités mentionnées à l’article 683 I du même code, c’est-à-dire les charges en capital et les indemnités stipulées au profit du vendeur.
Le prix est réduit du montant de la TVA acquittée et des frais définis par décret, supportés par le vendeur à l’occasion de la cession. Les frais déductibles sont listés de manière exhaustive par l’article 41 duovicies H, annexe III du Code général des impôts.
– Le prix de revient. – Il est défini à l’article 150 VB du Code général des impôts. En cas d’acquisition à titre onéreux, c’est le prix effectivement acquitté par le cédant. En cas d’acquisition à titre gratuit, on retiendra la valeur ayant servi à liquider les droits de mutation à titre gratuit.
Le prix d’acquisition est majoré des frais d’acquisition. En cas d’acquisition à titre onéreux, ils peuvent être retenus soit pour leur montant réel, soit forfaitairement pour un montant de 7,5 % du prix d’acquisition. En cas d’acquisition à titre gratuit, ils se limitent aux frais d’acte et de déclaration ainsi qu’aux droits de mutation à titre gratuit qui ont été effectivement supportés par le cédant.
Le prix d’acquisition est majoré des dépenses de travaux , soit forfaitairement pour un montant égal à 15 % du prix d’acquisition lorsque l’immeuble est détenu depuis au moins cinq ans soit sous certaines conditions pour leur montant réel.
Les dépenses de travaux qui sont déductibles se rapportent à des travaux de construction, de reconstruction, d’agrandissement ou d’amélioration. Elles sont supportées par le vendeur et les travaux doivent avoir été réalisés par une entreprise depuis l’achèvement de l’immeuble ou son acquisition. Elles ne doivent pas avoir été prises en compte pour l’impôt sur le revenu et ne pas constituer des dépenses locatives.
La cession des parts de sociétés à prépondérance immobilière
– Assiette de la plus-value. – Elle est déterminée par différence entre le prix de cession et le prix d’acquisition.
Le prix de cession est le prix convenu entre les parties incluant, le cas échéant, les contreparties positives ou négatives obtenues par le cédant ou qui lui ont été imposées (remboursement du solde créditeur d’un compte courant d’associé).
Le prix d’acquisition correspond à la valeur nominale des parts, si le cédant en est un des associés fondateurs ; sinon on prendra en compte le prix d’acquisition selon les mêmes modalités que pour l’acquisition en direct d’un immeuble.
En raison de la semi-transparence de la société dont les titres sont cédés, la jurisprudence Quémener-Baradé du Conseil d’État autorise à retraiter le prix d’acquisition au titre de chaque année de détention :
  • en le majorant de la quote-part des bénéfices imposés chez l’associé (y compris les plus-values) et des pertes comblées par l’associé ;
  • en le minorant des déficits déduits par l’associé (y compris les moins-values) et des bénéfices appréhendés par l’associé.
La solution de la juridiction administrative revient à majorer le prix d’acquisition du montant des bénéfices non distribués et à le minorer du montant des déficits non comblés.
– Imposition de la plus-value. – La plus-value est déterminée et imposée selon les articles 150 UB et suivants du Code général des impôts. Les frais d’acquisition ne sont déductibles que pour leur montant réel, il n’est pas possible d’appliquer le forfait de 7,5 % du prix d’acquisition de l’article 150 VB du même code. Il n’est pas possible de majorer le prix d’acquisition des parts des travaux effectués par la société soit pour leur montant réel, soit pour le montant forfaitaire de 15 %.
– Les exonérations éventuellement applicables – Lorsque la société met un logement à la disposition de l’associé cédant qui l’occupe à titre d’habitation principale, la fraction de plus-value revenant à cet associé peut être exonérée. L’article 150 UB du Code général des impôts ne visant pas les exonérations prévues aux II et III de l’article 150 U du même code, les autres exonérations et notamment celle tenant au montant de la cession sont inapplicables aux cessions de titres de société à prépondérance immobilière.
L’abattement pour durée de détention
Lorsque la vente porte sur un immeuble ou des parts de sociétés à prépondérance immobilière, détenus depuis plus de cinq ans, la plus-value imposable est réduite d’un abattement pour durée de détention. Le taux et la cadence de l’abattement diffèrent selon le calcul de l’impôt de plus-value ou des prélèvements sociaux.
– Abattement pour l’impôt de plus-value. – Pour déterminer la plus-value immobilière imposable à l’impôt, il est pratiqué sur la plus-value brute un abattement aux taux suivants :
  • un abattement de 6 % par an à compter de la sixième année et jusqu’à la vingt et unième ;
  • un abattement de 4 % au terme de la vingt-deuxième année de détention. L’exonération de l’impôt de plus-value est acquise au-delà d’un délai de détention de vingt-deux ans.
– Abattement pour les prélèvements sociaux. – Pour les prélèvements sociaux, les taux d’abattement sont les suivants :
  • 1,65 % pour chaque année de détention au-delà de la cinquième année et jusqu’à la vingt et unième ;
  • 1,60 % pour la vingt-deuxième année de détention ;
  • 9 % pour chaque année au-delà de la vingt-deuxième.
L’exonération des prélèvements sociaux sera acquise au-delà d’un délai de détention de trente ans.
Source : www.service-public.fr/particuliers/vosdroits/F10864">Lien
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Imposition des plus-values immobilières : abattements et éxonérations liées à la durée de détention

Les modalités d’imposition

– Imposition du résident personne physique. – Les plus-values imposables sont soumises à l’IR au taux proportionnel de 19 %. Elles sont également soumises aux prélèvements sociaux au taux global de 17,2 % depuis le 1er janvier 2018.
Les plus-values immobilières imposables supérieures à 50 000 € supportent une surtaxe prévue à l’article 1609 nonies G du Code général des impôts allant de 2 % à 6 %.
– Imposition du non-résident. – Lorsque le cédant personne physique non-résident est soumis à l’impôt sur le revenu, quel que soit son lieu de résidence, il se voit appliquer un taux de prélèvement fixé depuis le 1er janvier 2015 à 19 %.
Lorsque le cédant ne relève pas du régime obligatoire de sécurité sociale français, les prélèvements sociaux se limiteront au seul prélèvement de solidarité de 7,5 %. Ces nouvelles dispositions résultent de l’article 26 de la loi de financement de la sécurité sociale pour 2019.
La surtaxe de l’article 1609 nonies G du Code général des impôts est susceptible de s’appliquer au non-résident.
Si le cédant est soumis à l’IS, il se verra appliquer un prélèvement de 19 % s’il est résident d’un État de l’Espace économique européen et de 25 % dans les autres cas.
Lorsque le bien dépend du patrimoine professionnel du cédant, la cession est soumise non pas au régime des plus-values immobilières des particuliers, mais au régime des plus-values professionnelles. Nous laisserons de côté les plus-values imposées en bénéfice d’exploitation lorsqu’elles sont réalisées par des professionnels de l’immobilier.

Logement détenu en direct ou par une SCI

1/ M. et Mme House ont acquis en janvier 2004 un logement au prix de 300 000 €. Le taux moyen d’imposition à l’IR est de 30 %. Ils cèdent en janvier 2022 pour un prix de 400 000 €.
Prix de cession : 400 000 €
Prix d’acquisition : 300 000 €
Frais d’acquisition (montant réel ou 7,5 %) 22 500 €
Travaux (15 % si + 5 ans ou montant réel) 45 000 €
Prix d’acquisition corrigé 367 500 €
PV brute 32 500 €
Impôt sur la PV
Abattement pour DD (18 ans de détention soit 78 %) -25 350 €
PV imposable 7 150 €
Impôt sur la PV (19 %) 1 359 €
Prélèvements sociaux
Abattement pour DD (18 ans de détention, soit 21,45 %) -6 971 €
Assiette des PS 25 529 €
PS au taux de 17,20 % depuis le 1er janvier 2018 = 4 391 €
Total : 1 359 € + 4391 € = 5 750 €.
NB : La plus-value nette imposable étant inférieure à 50 000 €, la taxe supplémentaire de 1609 nonies G du Code général des impôts n’est pas exigible.
Variante : M. et Mme House ont constitué une SCI au capital de 10 000 €. Ils sont imposés au taux d’IR de 30 %. La SCI a acquis le logement en janvier 2004 au prix de 300 000 €. Les parts sont cédées au prix de 400 000 € en janvier 2022.
Quelle sera la fiscalité applicable au cédant si la SCI a ou non opté pour l’IS et que la cession porte sur l’immeuble et non sur les parts sociales ?
Si la SCI opte pour l’IS, il sera pratiqué un amortissement de 15 000 € par an.
1. SCI SEMI-TRANSPARENTE
A. – Si la SCI cède l’immeuble
1° Taxation de la SCI au titre de la plus-value V. 1
Prix de cession 400 000 €
Prix d’acquisition 300 000 €
Frais d’acquisition (montant réel ou 7,5 %) 22 500 €
Travaux (15 % si + 5 ans ou montant réel) 45 000 €
Prix d’acquisition corrigé 367 500 €
Plus-value brute 32 500 €
Impôt sur la PV (19 %) 1 359 €
PS au taux de 17.20 % depuis le 1er janvier 2018 4 391 €
Total : 1 359 € + 4391 € = 5 750 €.
2° Dissolution et partage du prix
– Procès-verbal de dissolution à enregistrer gratis (le droit fixe de 375 €/500 € ayant été supprimé par la loi de finances pour 2019).
– Sur le boni de liquidation, perception du droit de partage au taux de 2,50 % :
Assiette :
Disponible sur prix de cession : 400 000 – 5750 = 394 250 €.
À déduire :
Passif social : 10 000 €.
Reste soumis au droit de partage : 384 250.
Droits dus (384 250 × 2,5 %) : 9 606.
Disponible à répartir entre les associés : 374 644 + 10 000 = 384 644.
B. – Les associés cèdent leurs parts
1° Pour M. House
Prix de cession : 200 000 €
Prix d’acquisition : 5 000 €
(à corriger le cas échéant par la jurisprudence Quémener)
Frais d’acquisition (montant réel) mémoire
PV brute 195 000 €
• Impôt sur la plus-value :
Abattement pour durée de détention (6 % par an à compter de la sixième année) :
13 × 6 % × 195 000 € -152 100
78 %
Plus-value nette imposable 42 900 €
Impôt sur la plus-value (19 % × 42 900 €) 8 151 €
• Prélèvements sociaux :
Plus-value brute 195 000 €
Abattement pour durée de détention (1,65 % à compter de la sixième année) :
13 × 1,65 % × 195 000 € -41 828 €
21,45 %
Plus-value nette imposable 153 172 €
Prélèvements sociaux (17 2 % × 153 172 €) 26 346 €
• Taxe additionnelle de l’article 1609 nonies du Code général des impôts :
NB : La plus-value nette imposable étant inférieure à 50 000 €, la taxe supplémentaire de 1609 nonies G du Code général des impôts n’est pas exigible.
Total des prélèvements= 8 151 + 26 346 = 34 497 €.
Disponible après prélèvements fiscaux : 165 503 €.
2° Pour Mme House
Même calcul
Impôt sur la plus-value 8 151 €
Prélèvements sociaux 26 346 €
Total des prélèvements 34 497 €
Disponible après prélèvements fiscaux 165 503 €
Cumul du disponible pour les associés 331 006 €
2. SCI OPAQUE (APRÈS OPTION IS)
A. – La SCI cède l’immeuble
1° Impôt sur la plus-value
Prix de cession 400 000 €
Valeur nette comptable
300 000 – [15 000 × 18] = 300 000 – 270 000 30 000 €
Plus-value totale 370 000
IS à taux réduit : 38 120 × 0,15 5 718 €
IS au taux normal pour le surplus de la plus-value
331 880 × 25 % 82 970 €
Total de l’impôt sur les sociétés sur la plus-value 88 688 €
Les disponibilités à répartir entre les associés s’élèveront à :
400 000 – 88 688 = 311 312 €.
2° Dissolution et partage du boni
Sur le boni de liquidation, perception du droit de partage au taux de 2,50 % :
Assiette :
Disponible sur prix de cession 311 312 €
À déduire :
Passif social 10 000 €
Reste soumis au droit de partage 301 312 €
Droits dus (301 312 € × 2,5 %) 7 533 €
3° Le boni revenant à chacun des associés sera imposé sur option à l’impôt sur le revenu en tant que dividende en revenus de capitaux mobiliers, à défaut à la flat tax de 30 %.
Flat tax à 30 %
Boni de liquidation (301 312 € – 7 533) 293 779 €
Flat tax à 30 % : 293 779 × 0,3 88 134 €
Plus intéressant que la taxation au barème progressif
• Disponible pour les époux House :
Remboursement d’apport 10 000 €
Boni de liquidation 293 779 €
Ensemble 303 779 €
• À déduire :
Prélèvements -88 134 €
Disponible 215 645 €
B. – Les associés cèdent leurs parts
• Pour M. House
Prix de cession 200 000 €
Prix d’acquisition 5 000 €
Frais d’acquisition (montant réel) mémoire
Plus-value brute 195 000 €
1) Taxation de la PV au barème progressif sur option
Impôt sur la plus-value
Abattement de 65 % (CGI, art. art. 150-0 D, 1) -126 750 €
Plus-value imposable 68 250 €
Impôt (impôt sur le revenu au taux de 30 %) 20 475 €
Prélèvements sociaux :
Assiette (plus-value brute) 195 000 €
Prélèvements sociaux (17,2 %) 33 540 €
Total des prélèvements 54 015 €
• Pour Mme House
Même calcul
Impôt (impôt sur le revenu au taux de 30 %) 20 475 €
Prélèvements sociaux (17,2 %) 33 540 €
Total des prélèvements 54 015
Soit un disponible de 400 000 – 54 015 × 2 = 291 970 €
2) Flat tax :
Plus-value brute 195 000 €
Flat tax : 0,30 × 195 000 58 500 €
C’est moins intéressant que la taxation de la plus-value au barème progressif.

Le vendeur professionnel

Les plus-values professionnelles

Avant d’étudier le régime d’imposition des plus-values professionnelles (II) et les éventuelles exonérations susceptibles de s’appliquer à la vente immobilière (III), il convient d’en délimiter le champ d’application (I).
Champ d’application
– Personnes imposables. – Le régime des plus-values professionnelles s’applique : aux entreprises soumises à l’IS et aux entreprises professionnelles (BIC, BA et BNC) individuelles ou exploitées par une société de personnes.
– La location en meublé (conditions du LMP). – La loi de finances pour 2009 a renforcé les conditions d’accès au régime du loueur en meublé professionnel (LMP) relevant des plus-values professionnelles en cas de cession de l’un de ses immeubles. Cette réforme a été complétée par une instruction du 28 juillet 2009, depuis intégrée au BOFiP .
Depuis le 1er janvier 2009, les nouvelles conditions du LMP sont les suivantes (CGI, art. 155, IV, 2) :
  • un membre du foyer fiscal au moins devait être inscrit au registre du commerce et des sociétés en qualité de loueur professionnel. Cette condition a été récemment invalidée par le Conseil constitutionnel. À compter de cette décision, la condition d’inscription au RCS n’était plus exigée pour la qualification de LMP. La loi de finances pour 2020 (art. 49) supprime donc cette condition à compter du 1er janvier 2020 ;
  • les recettes annuelles retirées de cette activité par l’ensemble des membres du foyer fiscal doivent excéder 23 000 € ;
  • ces recettes excèdent les autres revenus professionnels du foyer fiscal soumis à l’impôt sur le revenu dans les catégories des traitements et salaires au sens de l’article 79 du Code général des impôts, des bénéfices industriels et commerciaux autres que ceux tirés de l’activité de location meublée, des bénéfices agricoles, des bénéfices non commerciaux et des revenus des gérants et associés mentionnés à l’article 62 du même code.
Les deux dernières conditions sont devenues cumulatives alors que jusqu’au 1er janvier 2009, elles étaient alternatives.
– Les biens imposables. – Lors de la cession d’un immeuble par un entrepreneur individuel, le régime des plus-values applicables dépend de la qualification de l’immeuble : le bien dépend-il du patrimoine professionnel ou du patrimoine privé ?
Depuis le 1er janvier 2012, date de l’abandon de la théorie du bilan pour les contribuables imposés en BIC et en BA, l’immeuble dépend du patrimoine professionnel si deux conditions suivantes sont remplies :
  • l’immeuble doit être inscrit au bilan ou au registre des immobilisations sauf à être affecté par nature à l’exploitation (immeubles bâtis spécialisés ou spécifiquement agencés) ;
  • l’immeuble est utilisé pour les besoins de l’activité de l’entreprise (condition d’affectation durable à l’exploitation).
– Les opérations taxables. – La réalisation d’une plus ou moins-value professionnelle résulte de toute opération ou événement ayant pour effet de sortir un élément d’actif de l’entreprise. Il peut s’agir d’une vente, d’un échange même sans soulte, d’un apport en société, d’une transmission à titre gratuit (donation ou succession), d’une cessation d’activité ou d’un retrait d’actif.
Le régime d’imposition de la plus-value
– Le calcul de la plus-value. – La plus-value ou la moins-value, appréciée élément par élément, est égale à la différence entre le prix de cession et la valeur comptable de chaque élément cédé.
Le prix de cession s’entend du prix diminué des frais et taxes qui ont grevé l’opération de cession elle-même (commission versée à un intermédiaire).
Le second terme de la soustraction correspond à la valeur nette comptable. Pour les biens amortissables (comme la construction), elle correspond au prix de revient (ou valeur d’origine) diminué des amortissements admis en déduction pour le calcul de l’impôt. Pour les biens non amortissables (comme le terrain), il convient de retrancher du prix de cession la valeur d’origine.
– La qualification de la plus-value. – Le régime des plus ou moins-values est fondé sur une distinction fondamentale entre les plus ou moins-values à long terme et celles à court terme.
Cette distinction est fondée sur un double critère : la durée de détention dans l’entreprise du bien cédé (moins de deux ans ou deux ans et plus) et la nature du bien (amortissable ou pas).
Le tableau ci-après synthétise la définition des plus ou moins-values à long terme (LT) et à court terme (CT).
– Imposition de la plus-value à court terme. – Elle est intégrée au résultat d’exploitation imposable dans les conditions et au taux de droit commun (barème progressif de l’IR). Si elle intervient en cours d’exploitation, elle peut faire l’objet, sur demande, d’un étalement sur trois ans. En fin d’exploitation, elle constitue un revenu exceptionnel susceptible de bénéficier du système du quotient. La plus-value nette est assujettie aux cotisations sociales sur revenu d’activité (de l’ordre de 45 %).
La moins-value nette à court terme est déduite des bénéfices de l’exercice. Si les bénéfices sont insuffisants, la moins-value non imputée prend le caractère d’un déficit d’exploitation.
La plus-value nette à long terme peut servir à compenser soit les moins-values à long terme subies au cours des dix derniers exercices et qui n’ont pas encore été imputées, soit le déficit de l’exercice. Elle est imposée, depuis le 1er janvier 2018, au taux réduit de 12,8 % majoré de 17,2 % de prélèvements sociaux, soit un prélèvement global de 30 %.
En cours d’exploitation, la moins-value nette à long terme s’impute sur les plus-values nettes à long terme réalisées au cours des dix exercices suivant celui de sa constatation. En fin d’exploitation, elle est déduite des bénéfices de l’exploitation de l’exercice pour une fraction de son montant, correspondant au rapport entre l’impôt de plus-value à long terme et le taux de l’IS.
Si la société cédant est soumise à l’IS, la plus-value réalisée sur le logement cédé sera imposée à l’IS aux taux de 15 % jusqu’à 42 500 euros et 25 % au-delà. Les régimes de faveur des plus-values à long terme sont en effet limités aux cessions de titres de participation détenus depuis plus de deux ans, de titres de société à prépondérance immobilière cotée ou de parts de FCPR, FPCI ou d’actions de société de capital-risque (SCR) et de produits de la propriété industrielle.
Les exonérations des plus-values professionnelles
La cession d’un logement relevant des plus-values professionnelles peut bénéficier d’un abattement pour durée de détention sur la plus-value à long terme (CGI, art. 151 septies B) et d’une exonération totale ou partielle en raison des recettes réalisées par le cédant (CGI, art. 151 septies). Par contre, les autres exonérations ne lui sont pas applicables.
– L’abattement pour durée de détention applicable aux plus-values immobilières à long terme (CGI, art. 151 septies B). – L’article 36 de la loi de finances rectificative pour 2005, codifié à l’article 151 septies B du Code général des impôts, instaure un abattement de 10 % par année de détention au-delà de la cinquième année sur le montant des plus-values « immobilières » à long terme.
L’abattement s’applique aux seules entreprises relevant de l’IR (entrepreneur individuel ou société de personnes) exerçant une activité commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou libérale. Cet abattement s’applique à la vente mais plus généralement à toute opération génératrice de plus-values professionnelles.
L’article 151 septies B du Code général des impôts est applicable aux plus-values portant sur des biens immobiliers (sauf immeubles de placement ou terrains à bâtir dans le champ de la TVA) qui sont immobilisés à l’actif et directement utilisés pour le développement de l’activité professionnelle.
Ce régime peut se cumuler avec le dispositif d’exonération lié aux recettes réalisées par le cédant (CGI, art. 151 septies).
– Exonération liée aux recettes (CGI, art. 151 septies). – Le régime actuel résulte de l’article 151 septies du Code général des impôts, issu de l’article 37 de la loi de finances rectificative pour 2005. Le bénéfice de l’article 151 septies est subordonné à la réunion simultanée de certaines conditions :
  • tous les éléments faisant partie de l’actif immobilisé peuvent bénéficier de l’exonération, y compris les actifs immobiliers sauf terrains à bâtir relevant de la TVA immobilière ;
  • l’exonération s’applique aux cédants exerçant une activité professionnelle à titre individuel ou en société de personnes ;
  • sont concernées par ce dispositif toutes les opérations aboutissant à la sortie d’un bien immobilisé de l’actif dont la vente ;
  • l’activité professionnelle doit avoir été exercée (à titre principal ou non) pendant au moins cinq ans ;
  • les recettes moyennes au titre des deux années précédant la cession ne doivent pas excéder le double des limites suivantes :
  • 250 000 € hors taxes pour les exploitants agricoles, les entreprises industrielles et commerciales de ventes, les entreprises de fournitures de logement de type para-hôtelier ;
  • 90 000 € pour les entreprises de fourniture de services, loueurs en meublés professionnels et les titulaires de BNC.
Au-delà de ces seuils, un mécanisme d’exonération partielle de la plus-value est institué dès lors que la moyenne prise en compte est inférieure à 350 000 € pour la première catégorie ou à 126 000 € pour la seconde.
Ce dispositif s’applique de plein droit si les conditions sont remplies, il n’est pas nécessaire d’exercer une option en ce sens.
– Les exonérations inapplicables à la vente de logement. – Les ventes de logements, et plus généralement d’immeubles sont expressément exclues des autres dispositifs d’exonération des plus-values professionnelles liés soit au prix de cession (CGI, art. 238 quindecies) soit au départ à la retraite du cédant (CGI, art. 151 septies A).

La TVA immobilière

Le vendeur professionnel est confronté à la question des plus-values professionnelles lorsqu’il cède un logement, mais peut également être redevable d’une TVA immobilière si la cession entre dans son champ d’application.
La vente d’un logement par un professionnel peut déclencher l’exigibilité de la TVA. Les locations de logement n’étant pas de plein droit soumises à TVA sauf location hôtelière ou para-hôtelière, la vente du logement déclenchera très rarement une régularisation de TVA. Cette dernière question ne sera donc pas traitée.
Champ d’application
Pour être soumise à la TVA, la cession d’un logement, et plus généralement d’un immeuble, doit répondre à plusieurs conditions qui tiennent au cédant, à l’opération réalisée et aux caractéristiques du bien cédé.
– Un assujetti agissant en tant que tel. – Pour que la TVA immobilière soit exigible, l’opération doit se rattacher à une activité économique à titre onéreux et que l’assujetti agisse en tant que tel.
L’alinéa 1er de l’article 256 A du Code général des impôts précise que : « Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa, quels que soient le statut juridique de ces personnes, leur situation au regard des autres impôts et la forme ou la nature de leur intervention ».
Pour que la TVA sur mutation trouve à s’appliquer, il faut tout d’abord que l’opérateur ait la qualité d’assujetti, c’est-à-dire qu’il exerce une activité dans le champ de la TVA. Il faut ensuite qu’il « agisse en tant que tel » : l’opération doit être réalisée dans le cadre de son activité économique et non dans un cadre patrimonial.
– Opérations imposables : des livraisons de biens effectuées à titre onéreux. – L’article 256, I du Code général des impôts cantonne le champ d’application de la TVA aux « livraisons de biens (et les prestations de services) effectuées à titre onéreux ». Les mutations à titre onéreux visées sont les ventes, les échanges, les partages avec soulte ou plus-value, les dations en paiement, les partages de sociétés ou les apports en société.
– Champ d’application quant aux biens. – Pour relever de la TVA, la livraison à titre onéreux par un redevable agissant en tant que tel doit porter sur un bien immobilier répondant à certaines caractéristiques. En vertu de l’article 257, I, 1° et 2 du Code général des impôts, l’opération relève de plein droit de la TVA si elle porte sur un terrain à bâtir ou un immeuble bâti dans les cinq ans de son achèvement.
« Les immeubles neufs » sont définis depuis la loi de finances pour 2010 comme les immeubles non achevés depuis plus de cinq ans. L’achèvement résultera du dépôt en mairie de la déclaration d’achèvement et de conformité des travaux (DACT) ou à défaut de l’utilisation de l’immeuble conformément à sa destination.
L’immeuble rénové est assimilé à un immeuble neuf par l’article 257, I, 2, 2° du Code général des impôts si les travaux ont consisté en une surélévation ou ont rendu à l’état neuf :
« a) Soit la majorité des fondations ;
b) Soit la majorité des éléments hors fondations déterminant la résistance et la rigidité de l’ouvrage ;
c) Soit la majorité de la consistance des façades hors ravalement ;
d) Soit l’ensemble des éléments de second œuvre tels qu’énumérés par décret en Conseil d’État, dans une proportion fixée par ce décret qui ne peut être inférieure à la moitié pour chacun d’entre eux ».
Comme pour les terrains non à bâtir, le cédant d’immeubles anciens peut opter pour le paiement de la TVA. Cette option est rarement appliquée, car elle entraîne un cumul des droits de mutation et de la TVA sur une même assiette.
Régime d’imposition
– Assiette de la TVA. – Généralement, la TVA aura pour assiette le prix de la mutation. Ce qui est toujours le cas lorsque le cédant vend un immeuble neuf quel que soit le régime fiscal de l’acquisition. Il en sera de même pour la vente de terrain non à bâtir, soumise sur option à la TVA. En cas de vente d’un terrain à bâtir (imposable de plein droit) ou d’un immeuble ancien (imposable sur option), la TVA aura pour assiette la marge et non le prix de vente si le bien n’a pas changé de qualification entre l’acquisition et la cession et que l’acquisition n’a pas ouvert droit à déduction. Le régime de la TVA sur marge a fait l’objet de récentes décisions jurisprudentielles émanant tant du Conseil d’État que de la Cour de justice de l’Union européenne.
– Taux d’imposition. Le taux normal. – Les opérations immobilières relevant de la TVA, de plein droit ou sur option, sont en principe soumises au taux normal de TVA fixé depuis le 1er janvier 2014 à :
  • 20 % en France continentale ;
  • 10 % en Corse ;
  • 8,5 % en Guadeloupe, Martinique et à La Réunion.
– Les taux réduits. – Certaines opérations immobilières à caractère social, au sens des articles 278 sexies et 278 sexies 0-A du Code général des impôts, bénéficient d’un taux réduit de TVA fixé en France et en Corse à 5,5 % ou 10 % et à 2,1 % en Guadeloupe, Martinique et à La Réunion.
– Le redevable de la taxe. – La TVA est due en principe par le vendeur. Cette règle s’applique à toutes les opérations portant sur des biens immobiliers. Ce n’est que si le cédant, lui-même assujetti, n’est pas établi en France que la taxe sera due par l’acquéreur agissant en tant qu’assujetti et ayant un numéro d’identification à la TVA.
– Les obligations déclaratives. – Les obligations déclaratives et les modalités de paiement vont dépendre de la qualité du vendeur, assujetti ou non assujetti.
Les assujettis acquittent le montant de la taxe exigible sur leurs opérations imposables sur leurs déclarations no 3310-CA 3 qui sont déposées mensuellement ou trimestriellement.
Les non-assujettis déposent une déclaration no 942-SD et une déclaration n° 943-SD lors de la présentation à la formalité de publication de l’acte constatant l’opération taxable.
Au terme de cette analyse, nous regrettons de constater que rien dans la fiscalité n’est incitatif à l’accession à la propriété de son logement, à l’exception de l’exonération de l’imposition de la plus-value sur la résidence principale, qui constitue il est vrai un avantage certain pour celles et ceux qui souhaitent orienter leur épargne vers l’accession à la propriété et pour ceux qui ne sont pas primo-accédants.
Mais nous constatons aussi que cette fiscalité applicable au vendeur, essentiellement axée sur l’exonération de la résidence principale ou l’application d’un abattement pour durée de détention, est défavorable à la mise sur le marché de logements vacants ou de logements détenus depuis insuffisamment longtemps.
Une réflexion pourrait être menée pour inciter les propriétaires de logements vacants à les vendre à des primo-accédants pour favoriser la mise sur le marché de logements disponibles sans attendre l’écoulement du délai d’exonération de plus-value, incitation qui pourrait être couplée à divers engagements notamment de rénovation énergétique.