L'impôt sur la fortune immobilière

Le foncier constitue la raison d'être du nouvel IFI (CGI, art. 964 à 983). L'immobilier professionnel en est exclu (§ I), tandis que le foncier n'ayant pas le caractère de bien professionnel est susceptible de bénéficier d'une exonération totale ou partielle lorsque les terres sont louées par bail à long terme (§ II).

Le foncier bien professionnel

Une distinction s'opère selon que le propriétaire exploitant exerce à titre individuel (A)ou en société (B).

L'exercice par l'exploitant en entreprise individuelle

– Les conditions de l'exonération. – Les biens professionnels ne sont pas pris en compte dans l'assiette de l'IFI (CGI, art. 975). Le caractère de bien professionnel n'est pas lié à l'inscription des terres au bilan de l'entreprise individuelle ^{1507217945818}. Ainsi, le caractère professionnel n'est pas retenu pour les locaux d'habitation des agriculteurs ^{1507217527441}ni pour les parcelles données à bail à un tiers, même lorsque ces biens sont inscrits à l'actif du bilan ^{1508680872180}.

Le caractère professionnel des terres est subordonné aux conditions suivantes :

les biens sont utilisés dans le cadre de l'activité agricole ;
l'activité agricole est exercée par le propriétaire des biens ou son conjoint ;
l'activité agricole est exercée à titre principal par le propriétaire des biens ;
les biens sont nécessaires à l'exercice de la profession.

Lorsqu'un exploitant exerce simultanément plusieurs professions, l'activité principale s'entend de celle constituant pour le redevable l'essentiel de ses activités économiques en temps passé, même si elle ne dégage pas la plus grande part de ses revenus. Dans l'hypothèse où ce critère ne peut être retenu, par exemple lorsque les diverses activités sont d'égale importance, l'activité principale est celle procurant à l'intéressé la plus grande part de ses revenus ^{1508669507553}. Le critère du revenu prépondérant s'apprécie abstraction faite des revenus fonciers, revenus de capitaux mobiliers, plus-values des particuliers, ou des revenus se rattachant à une activité exercée antérieurement ^{1508669831429}. Cependant, si les différentes activités exercées par l'exploitant sont soit similaires, soit connexes ou complémentaires, elles sont considérées comme une seule et unique profession ^{1507218526715}.

L'exploitant individuel, les terres et l'IFI

1)Pierre-André, exploitant en polyculture dans le cadre d'une entreprise individuelle sur une surface de quarante hectares dont il est propriétaire, est par ailleurs associé d'une EARL exerçant la même activité sur 150 hectares. Les deux activités sont similaires et constituent une profession unique susceptible de bénéficier de l'exonération d'IFI au titre des biens professionnels.

2)Jean-Louis exerce une activité commerciale de travaux agricoles à façon. Il exerce par ailleurs une activité de polyculture sur une surface de cinquante hectares dont il est propriétaire. L'activité commerciale constitue son activité principale tant en terme de temps que de revenus. Cependant, l'activité agricole étant complémentaire à l'activité de travaux à façon, l'exploitation agricole utilisant le matériel de l'activité principale, Jean-Louis exerce une profession unique. Les terres ont ainsi le caractère de biens professionnels au regard de l'IFI.

L'exercice par l'exploitant en société

Lorsque le propriétaire est associé exploitant, le foncier dont il concède la jouissance à la société conserve le caractère de bien professionnel dès lors que la mise à disposition ou la location ne le prive pas de les utiliser pour les besoins exclusifs de son activité professionnelle à titre principal ^{1507479243823}. Les terres ne possèdent ce caractère professionnel que dans une certaine proportion, dépendant du pourcentage détenu par leur propriétaire, son conjoint ou son concubin notoire et leurs enfants mineurs (membres du foyer fiscal).

L'exploitant en société, le foncier et l'IFI

1)Émile, associé unique d'une EARL dans laquelle il exerce son activité professionnelle principale, possède 100 hectares de terres d'une valeur de 500 000 € qu'il met à la disposition de cette société. Émile détenant 100 % de parts de l'EARL, ses terres constituent un bien professionnel dans leur intégralité.

2)Les données sont les mêmes que l'exemple précédent, mais Émile est associé avec Karl dans une EARL. Ils détiennent respectivement 75 % et 25 % des parts et exercent tous les deux leur activité principale dans l'EARL. Émile ne détenant que 75 % des parts, les terres ne sont considérées comme bien professionnel qu'à concurrence de 375 000 € (500 000 × 75 %). Le solde, soit 125 000 €, rentre dans l'assiette de l'IFI.

3)Les données sont les mêmes que dans l'exemple précédent, mais Karl met également à la disposition de la société soixante hectares de terres d'une valeur de 300 000 €. Les terres des deux associés ont un caractère professionnel dans la limite du produit de la valeur de la totalité des terres mises à disposition par le pourcentage de participation de chacun, soit :

Le foncier loué par bail à long terme

Les immeubles ruraux loués par bail à long terme peuvent bénéficier d'une exonération totale au titre d'une assimilation à des biens professionnels (A)ou, à défaut, d'une exonération partielle (B).

Les immeubles ruraux loués par bail à long terme assimilés à des biens professionnels

– Le régime général de l'article 976, III, alinéa 1 du Code général des impôts (bail consenti à un exploitant individuel). – Cet article accorde la qualification de biens professionnels aux immeubles ruraux loués par bail à long terme ou par bail cessible lorsque les conditions suivantes sont remplies ^{1509002919807} :

le bien est donné soit à bail à long terme, soit à bail cessible ;
la durée du bail est au minimum de dix-huit ans ;
le bail est consenti par le bailleur à certains membres de sa famille ;
le preneur utilise le bien rural dans l'exercice de sa profession principale.

Lorsque ces conditions sont satisfaites, la qualité de biens professionnels est attribuée à la totalité des biens, de sorte que l'exonération est totale. L'assimilation à des biens professionnels est ainsi réservée aux biens ruraux loués à certains proches parents du bailleur, limitativement énumérés par la loi. Il s'agit du conjoint du bailleur, de son partenaire lié par un pacte civil de solidarité ou de son concubin notoire, de ses frères et sœurs, des ascendants ou descendants ou leurs conjoints respectifs tant du bailleur que de son conjoint, partenaire ou concubin notoire ^{1509003016185}.

Bail à long terme au profit d'un proche parent exploitant individuel

Mathilde loue par bail à long terme à sa fille Cassandre, exploitant individuel, 100 hectares de terres d'une valeur de 600 000 €.

Les terres ont la qualification de biens professionnels en totalité alors que Mathilde n'exerce pas d'activité agricole.

– Le régime général de l'article 976 V du Code général des impôts (exploitation en société). – Cet article accorde la qualification de biens professionnels aux biens ruraux donnés à bail à long terme ou à bail cessible au profit d'une société ou d'un associé de cette société lui apportant son droit au bail ou mettant les biens loués à sa disposition dans les conditions prévues aux articles L. 411-37 et L. 411-38 du Code rural et de la pêche maritime. La société preneur à bail doit être une société à objet principalement agricole contrôlée à plus de 50 % par les membres du cercle familial visés ci-dessus. Pour l'appréciation du seuil de 50 %, il convient de prendre en compte le capital et les droits de vote dans les assemblées générales détenus collectivement par l'ensemble des membres du cercle familial ^{1509003098117}. L'exonération attachée à ces biens ruraux est accordée à concurrence du pourcentage de participation détenu par les personnes précitées exerçant, dans la société à laquelle les biens sont loués, leur activité professionnelle principale. Ainsi, pour déterminer la fraction exonérée du bien rural, il convient de prendre en compte la seule participation des personnes, membres du groupe familial, exerçant leur activité principale dans la société.

Bail à long terme au profit d'un proche parent associé exploitant

1)Les données sont les mêmes que dans l'exemple précédent, mais la location est consentie au profit d'une EARL dont les parts sont intégralement détenues par Cassandre qui y exerce son activité principale. Les terres ont la qualification de biens professionnels en totalité alors que Mathilde n'exerce aucune activité agricole, dans la mesure où il s'agit d'un bail à long terme consenti à une société à objet principalement agricole contrôlée par un des membres de la famille du bailleur. Cassandre y exerce son activité principale.

2)Les données sont les mêmes que dans l'exemple précédent, mais Cassandre n'est pas seule associée dans l'EARL. Elle détient 70 % des parts et son frère Alexandre le solde en qualité d'associé non exploitant. Les terres ont la qualification de biens professionnels à concurrence de 70 % de leur valeur, soit 420 000 €, c'est-à-dire à proportion de la participation détenue par les associés y exerçant leur activité professionnelle principale.

– Le cas particulier des parts de GFA. – Les parts de GFA sont susceptibles de bénéficier d'une exonération totale en tant que biens professionnels sur le fondement de l'article 976 V du Code général des impôts. Cet article transpose l'exonération étudiée ci-dessus aux immeubles ruraux détenus par le biais d'un groupement foncier agricole. Les conditions sont identiques.

Le GFA doit :

s'interdire le faire-valoir direct ;
donner à bail rural à un proche parent du titulaire des parts ;
donner en location à une société ou à un associé de cette société lui apportant son droit au bail ou mettant les biens loués à sa disposition dans les conditions prévues aux articles L. 411-37 et L. 411-38 du Code rural et de la pêche maritime.

Il est exigé que les parts de GFA soient représentatives d'apports constitués par des immeubles ou des droits immobiliers à destination agricole. Par conséquent, les parts représentatives d'apports en numéraire ne bénéficient pas de l'exonération totale en qualité de biens professionnels ^{1508701739981}. Par ailleurs, il est nécessaire que les parts soient détenues depuis au moins deux ans par le redevable au 1^er janvier de l'année d'imposition. Ce délai n'est pas exigé du redevable qui, partie au contrat de constitution du groupement a, à ce titre, effectué des apports constitués exclusivement par des immeubles ou des droits immobiliers à destination agricole. La doctrine fiscale admet également que ce délai ne soit pas exigé du redevable ayant effectué de tels apports à l'occasion d'une augmentation du capital du GFA ^{1508690752563}.

Les immeubles ruraux loués par bail à long terme bénéficiant d'une exonération partielle

– Le régime général de l'article 976, III, alinéa 2 du Code général des impôts. – Cet article prévoit une exonération partielle à concurrence des trois quarts jusqu'à 101 897 € et de moitié au-delà pour les immeubles ruraux loués par bail à long terme. Cette exonération est identique pour les parts de GFA. Cette limite s'apprécie distinctement en présence d'immeubles ruraux et de parts de GFA. En pratique, l'exonération partielle s'applique lorsque les biens sont loués à des personnes autres que celles visées à l'article 976, III, alinéa 1 du Code général des impôts ou lorsque le bail est consenti à l'une de ces personnes, mais que celle-ci ne l'utilise pas dans le cadre de sa profession principale ^{1508700608658}. Les conditions de l'exonération partielle d'IFI des biens non professionnels sont les mêmes que celles du régime de faveur des droits de mutation à titre gratuit pour les biens loués par bail rural à long terme ^{1508691805824}. Il convient de s'y reporter. Toutefois, les descendants du preneur ne doivent pas être contractuellement privés de la possibilité d'une cession du bail à leur profit ^{1508700124911}. S'agissant du renouvellement du bail, une réponse ministérielle confirme l'application de l'ancien article 885 P du Code général des impôts aux biens ruraux dont le bail conclu à l'origine pour dix-huit ans est renouvelé pour une durée de neuf ans ^{1508700180775}. Contrairement au régime des mutations à titre gratuit (CGI, art. 793, 2, 3°), il n'est pas possible que le bail soit d'une durée inférieure à dix-huit ans ^{1508699385509}. Le législateur a par ailleurs étendu le bénéfice de l'exonération aux parts représentatives d'apports en numéraire ^{1508691991373}.